生产成本核算差错如何进行账务调整

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生产成本核算差错如何进行账务调整

　 （一）资料：某税务师事务所的税务代理人员于2000年1月24日受托对某厂1999年度企业所得税进行审查，获得如下资料：
该企业系增值税一般纳税人，1999年全年税前会计利润150000元，企业已按33％的所得税率提取并缴纳企业所得税49500元，未作任何项目调整。经查阅账册资料发现，10月份生产成本异常，经进一步查阅落实，原来是企业扩建厂部医务室领用库存钢材一批，价款30000元，企业作分录如下：
借：生产成本 30000
贷：原材料 30000
经进一步查证，钢材已结转进项税额。年末在产品成本20000元，库存产成品成本30000元，10月～12月已销产品成本150000元。
　　 除上述问题外，其他视为全部正确。
　　 （二）要求：

1.扼要指出存在的问题并作出调账分录；

2.计算企业应补缴的企业所得税并作出调账分录。

　　 （三）解答：

1.存在问题及调账：企业在建工程领用原材料计入生产成本，扩大了成本，应予剔除，转入在建工程。计算应调整数额：

分配率＝30000÷（20000＋30000＋150000）＝0.15

在产品成本应剔除额＝20000×0.15＝3000（元）

　　 库存产成品成本应剔除额＝30000×0.15＝4500（元）

　　 已销产品成本应剔除额＝150000×0.15＝22500（元）

　　 应转出进项税额＝30000×17％＝5100（元）

　　 应调增应纳税所得额22500元。

　　 调整账务：

借：在建工程 35100
贷：生产成本 3000
产成品 4500
应交税金——应交增值税（进项税额转出） 5100
以前年度损益调整 22500

2.1999年度应纳企业所得税＝（150000＋22500）×33％＝56925（元）

　　 应补缴企业所得税额＝56925－49500＝7425（元）

　　 调整账务：

借：以前年度损益调整 7425
贷：应交税金——应交所得税 7425

借：以前年度损益调整 15075
贷：本年利润 15075

注：这部分增加的“本年利润”在计算1999年度企业所得税时应予以剔除。按照股份有限公司会计制度的规定，补缴上年度的所得税计入“以前年度损益调整”账户，并将该账户余额直接转入“利润分配——未分配利润”账户，而不再通过“本年利润”账户。

　　 解题指导：由于错用会计科目，造成核算差错影响企业利润是税务代理人员在所得税审查中经常遇到的事。在解决这类问题时，对所查获的错误，应根据不同情况进行处理。对于挤入生产成本的错误额，如果年终库存材料、在产品、产成品为零，因其错误额已随着产品的完工、销售、结转成本全部进入利润，所以也应直接调整损益；如果年终原材料、在产品、产成品虽有库存，但错误发生时间很长，说明发生的错误随着产品的完工销售已全部进入了利润，因此也应直接调整损益；若年终库存较小，为简化核算，也可经企业同意，直接调整利润；其他情况，凡是能分清由几个环节负担的，一般采用比例摊销法来加以解决，如本例。

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资本公积通常是指投资者或者他人投入到企业、所有权归属于投资者并且投入金额超过法定资本部分的资金。在不同的会计与税法规定下，资本公积中的一些项目存在差异，实际工作中还有些企业故意利用该账户进行违规的会计处理，因此，在对资本公积进行检查时，应注意以下方面：
　　一、因债务重组产生的收益是否按规定调增应纳税所得额
　　会计制度及相关准则规定，企业在债务重组日进行会计处理时，无论是债权人还是债务人，均不确认债务重组收益；《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号，以下简称《办法》）规定，几种债务重组方式下，均要确认债务重组所得或损失、资产转让所得或损失，计入当期应纳税所得额。
　　例1.2003年5月16日，A企业（股份有限公司）向B企业购买原材料，货款300000元，增值税税款51000元，A、B企业均为增值税一般纳税人。后由于A企业遭受重大自然灾害，不能按合同规定支付货款。经协商，2004年5月28日，B企业同意A企业支付251000元款项（含增值税），余款不再偿还，A企业次日支付了款项。A企业债务重组日的账务处理为：
　　借：应付账款———B企业351000
　　贷：银行存款251000资本公积———其他资本公积100000。
　　而A企业年终进行企业所得税汇算时，并未将该笔债务重组所得按照《办法》规定调增应纳税所得额。因此，纳税检查时应注意债务人的债务重组所得或资产转让所得是否调增了当期应纳税所得额，调整数额是否正确。
　　值得一提的是，多数债务重组方式下，如债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务，以非现金资产中的原材料、库存商品、固定资产、无形资产抵偿债务和修改其他债务条件等，债务人按照会计制度及相关准则规定计入资本公积的数额与按照税法规定计算应调增的应纳税所得额是一致的。但是，如果采取债务转为资本或以非现金资产中的有价证券清偿债务时，两种口径下的计算结果不同，应按税法规定计算调整应纳税所得额。
　　二、接受捐赠的资产价值是否在扣除应缴纳的所得税后计入资本公积
　　企业接受捐赠的资产包括货币性资产和非货币性资产，其入账价值在相关会计和税法规定下有所区别：如接受捐赠的资产为货币性资产，则两者均指实际收到的金额；如为非货币性资产，前者包括接受捐赠非货币性资产的价值（不含可抵扣的增值税进项税额）和因接受捐赠另外支付的构成受赠资产成本的相关税费；后者指应计入应纳税所得额的接受捐赠非货币性资产的价值和由捐赠企业代为支付的增值税进项税额，不含由受赠企业另外支付或应付的相关税费。
　　检查时要注意受赠企业对接受捐赠的资产，是否按税法规定确定的入账价值调增应纳税所得额，并按扣除应缴纳的所得税后的数额从“待转资产价值”转入“资本公积”。
　　例2：丙公司和丁公司均为增值税一般纳税人，丙公司2003年10月取得丁公司捐赠的原材料一批，丁公司开具的增值税专用发票上注明金额300000元，税额51000元，丙公司为该批原材料用银行存款支付了1000元运杂费，原材料已验收入库。
　　丙公司取得该批捐赠的原材料时作账务处理：
　　借：原材料301000
　　应交税金———应交增值税（进项税额）51000
　　贷：待转资产价值———接受捐赠非货币性资产价值351000
　　银行存款1000。
　　期末结转“待转资产价值”时，作如下会计处理（丙公司无当年和以前年度未弥补亏损）：借：待转资产价值———接受捐赠非货币性资产价值351000贷：资本公积———接受捐赠非现金资产准备351000。
　　丙公司年终进行企业所得税汇算时，并未按照规定调增应纳税所得额351000元，少计提企业所得税115830元（351000×33%）。正确的会计处理为：
　　借：待转资产价值———接受捐赠非货币性资产价值351000
　　贷：应交税金———应交所得税115830
　　资本公积———接受捐赠非现金资产准备235170。
　　三、确实无法支付的应付款项是否按规定调增应纳税所得额
　　纳税人因债权人的缘故确实无法支付的应付款项，按照会计制度及相关准则的规定，应直接转入“资本公积———其他资本公积”，不计入损益，而按照相关税法规定，则应计入企业所得税收入总额中的其他收入。因此检查时，对企业确实无法支付的应付款除注意其有无长期挂账外，还应注意企业是否在会计核算的利润总额基础上调增了应纳税所得额。
　　此外，对资本公积检查时还应注意企业有无将不应记入资本公积的项目，如将应记入当期损益的待处理财产盘盈、对外投资收益、收回以前年度已核销的坏账损失等记入资本公积。

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在对企业日常检查时发现，一些企业存在利用虚增库存降低税负进行偷税现象。以某塑料制品有限公司为例，其2003年度实现产品销售收入950万元，应纳税额23.50万元，期初存货余额120万元，期末存货余额209万元，税负率仅为2.5%左右，远远低于同行业正常税负水平3%-5%。经询问及实地稽查盘点核实：该企业期初存货余额35万元，期末存货余额44万元，企业虚增存货库存253万元，虚抵进项税额18万元，查补税款后税负率达4.4%左右。
　　通过调查研究，发现类似的偷税行为除在塑料制品行业中存在外，在铸造行业、兼营农产品收购行业中也普遍存在。其特点是销货时必须向供货方开具专用发票，在销售环节无法偷税，偷税行为均发生在进项方面，他们多利用虚开废旧物资收购发票，虚增存货库存，多抵进项税额，降低税负的方法进行偷税。
　　其偷税手法主要有：

    1、未有经济业务发生，通过支付好处费等方式从废品回收企业非法取得虚开的发票，虚增存货多抵进项税额。

    2、自设独立核算的废旧物资回收站，以回收站名义为自己虚开发票，虚增存货多抵进项税额。

    3、有经济业务发生，虚开存货数量、金额多抵进项税额。

    4、购货时取得的普通发票因不能抵税不入账，而是自开或让他人非法代开收购收购发票抵扣进项税额。
几种检查方法：

    1、综合分析法：对税负明显偏低，存货在一定期间内持续增长的。结合同行业税负水平，原材料库存情况及本企业上年同期销售量、库存量、税负率等进行综合分析，找出问题疑点，确定检查重点。

    2、账实核对法：到企业存货地点进行实地盘点，账实核对。这是检查虚增存货类问题关键的步骤，企业账务处理再高明，在实物面前也会露出偷税的蛛丝马迹。

    3、实地核查法：到车间、仓库查看纳税人购进的废旧物资、初级农产品是否为非废品、非初级农产品。

    4、延伸调查法：到相关废旧物资回收站，农业生产者处调查，查看企业购进货物的业务是否真实。
建议：
一是管理局对税负明显偏低，存货库存持续增加的企业要加强日常管理，定期进行库货盘查。把问题及早解决，避免大案要案的发生。
二是取消废旧物质收购企业的税收优惠政策，从根本上遏制住利废企业偷税行为的发生。

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（二）变更登记、注销登记
　　1、变更登记：出口生产企业登记事项发生变更的，应在工商行政管理机关办理变更或有关机关批准宣布变更之日起三十日内，到所在地退税部门提出变更申请，并提供相应证明材料。
　　2、注销登记：出口企业发生破产、解散、撤消以及其他依法应当终止退税事项的，须在向工商行政管理机关办理注销登记前申请办理出口退税注销登记，并向主管退税税务机关提出退税清算报告。
　　《出口企业退税登记证》不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造；纳税人遗失出口退税登记证，应当书面报告所在地退税部门并登报公告声明作废，同时提出申请补发。
　　二、免抵退税企业认定
　　免抵退税企业是指经退税机关核准办理出口退税登记，实行独立核算，属于增值税一般纳税人，并且具有实际生产能力的企业或企业集团。其自营或委托外贸企业代理出口的自产货物，实行免抵退税管理办法。经登记鉴定为免抵退税的企业，不论有无出口业务发生，都必须按免抵退税方式进行纳税申报。
　　退税部门对小规模纳税人和新发生出口业务的生产企业按以下规定进行认定和处理：
　　1、增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税办法。
　　2、新发生出口业务的生产企业自办理出口退税登记之日起12个月内的出口业务，不计算当期应退税额，当期免抵税额等于当期免抵退税额；未抵顶完的进项税额，结转下期继续抵扣，从第13个月开始按免抵退税计算公式计算当期应退税额。新办企业的认定标记为“F”类。
　　三、纳税申报
　　出口生产企业在货物出口并按会计制度的规定在财务上做销售后，应在每月10日前向主管国税部门进行纳税申报，并提供相应的免税申报明细。
　　经主管征收部门认定实行免抵退税管理的出口生产企业，应购买全省统一使用的 “生产企业出口货物退（免）税申报系统”〔下称退（免）税申报系统〕申报软件。
　　（一）免税申报信息的录入与生成
　　免抵退税企业在每月10日前，通过退（免）税申报系统录入并生成所属期为上个月的免税明细信息。
　　1、信息录入
　　（1）免税明细申报数据录入
　　免抵退税企业通过退（免）税申报系统录入出口货物免税明细申报表的数据。录入的依据为企业所属期月份的出口销售明细账，企业应严格按销售实际发生的日期记账，若一笔出口销售对应多张出口发票，应按发票号码分开录入。为了保证录入内容的准确性，企业录入人员应掌握每笔出口销售业务的贸易性质（建议在出口销售明细账摘要栏中注明）。对于所属期内发生的、应冲减出口销售的运保佣费用录入负数，运保佣费用无法分清对应的出口货物明细时，录入的退税率一律从高。
　　（2）进料加工抵扣明细录入
　　免抵退税企业在申报所属期内，收到退税部门开具的“生产企业进料加工贸易免税证明”或“生产企业进料加工贸易免税核销证明”，通过退（免）税申报系统，将证明的内容录入系统，用于向征收部门申请免抵退不予抵扣税额的抵减额。
　　2、生成申报表和申报数据
　　免抵退税企业将每月录入的免税信息按规定的格式打印申报表、生成电子数据，在进行纳税申报时一并上报征税部门。
　　（1）通过退（免）税申报系统，打印《生产企业出口货物免税明细申报表》和《生产企业进料加工抵扣明细申报表》。打印的纸张为A4纸，打印的项目不可增加或减少，打印的内容不可更改，打印的内容若需要修改，须回到信息录入界面进行修改后，再重新打印表格，以免发生申报表内容与申报的电子数据内容不一致。
　　（2）通过退（免）税申报系统，生成免税申报电子数据。
　　（二）纳税申报
　　免抵退税企业进行纳税申报时，除了一般纳税人纳税申报所需提供的纳税资料外，还需提供相关免抵退资料：
　　四、退（免）税申报
　　出口生产企业应在每月15日前，对收齐退税凭证的出口货物和进料加工业务向主管退税部门办理退（免）税申报。
　　（一）
退（免）税申报信息的录入与生成
　　1、退（免）税申报信息的录入
　　（1）退税明细信息录入
　　免抵退税企业对于已进行免税申报的出口货物，收齐收汇核销单（退税专用联）和出口货物报关单（退税专用联）等退税单证后，将相关信息通过退（免）税申报系统录入申报系统。退税明细申报录入的依据为企业的出口货物报关单，录入的外币金额为报关单上列明的出口货物离岸价格。若一张出口报关单对应多张出口发票，应在出口发票号栏中录入其中一个出口发票号码，其余的出口发票号顶格录入“关联发票号码”栏中，关联发票号码之间用“+”号相连。清算期内的退税明细申报录入，所属期一律为200213。
　　（2）纳税汇总表数据录入
　　免抵退税企业通过退（免）税申报系统录入当月的纳税数据。纳税汇总表数据录入的依据为当月纳税申报数据，其中“出口货物免税销售额”、“不予抵扣税额”、“不予抵扣税额抵减额”三个项目根据当月的免税明细录入信息自动产生。
　　（3）进料加工手册登记录入
　　免抵退税企业申报所属期内申领的进料加工手册，应向退税部门办理登记，通过退（免）税申报系统录入手册信息。
　　（4）进口料件明细申报录入
　　免抵退税企业申报所属期内收到贸易性质为进料加工的进口货物报关单，应将进口货物报关单的信息录入系统，并向退税部门申报。通过退（免）税申报系统进口信息，录入的依据为进口货物报关单。
　　2、生成退（免）税申报表和申报数据
　　免抵退税企业进行退（免）税申报时，将每月录入的退（免）税信息打印成表并生成电子数据。
　　（1）通过退（免）税申报系统，打印《生产企业出口货物免抵退税汇总申报表》、《生产企业出口货物退税明细申报表》、《生产企业进料加工进口料件明细申报表》、《生产企业进料加工贸易免税申请表》、《生产企业进料加工登记信息》、《生产企业增值税纳税情况汇总表》。打印的表格中，《生产企业出口货物免抵退税汇总申报表》和《生产企业进料加工贸易免税申请表》由申报系统自动产生，不需要录入数据。《生产企业进料加工贸易免税申请表》、《生产企业进料加工登记信息》和《生产企业进料加工进口料件明细申报表》中的内容若为空，则不需要打印。打印的纸张除《生产企业出口货物退税明细申报表》为A3纸，其余都为A4纸，打印的项目不可增加或减少，打印的内容不可更改，打印的内容若需要修改，须回到信息录入界面进行修改后，再重新打印表格，以免申报表格内容与申报的电子数据内容不一致。
　　（2）通过退（免）税申报系统，生成退税申报电子数据。若生成电子数据后，需要对数据进行修改，可以通过退（免）税申报系统，输入需撤消的免税申报所属期，确认后进入免税数据录入环节修改数据，然后重新打印申报表和生成免税申报数据。
　　（二）退（免）税申报
　　出口生产企业的退（免）税申报工作，应由该企业指定的专职办税员（有有权国税局颁发的办税员证）办理，退（免）税申报应提供相关资料、报表及电子数据。所有报表应按规定加盖企业的相关印章方为有效。
　　2、退税单证
　　（1）《生产企业出口货物退税明细申报表》所附单证包括：①出口商品专用发票；②出口收汇核销单（出口退税专用）；③出口货物报关单（出口退税专用）；④代理出口协议或合同（副本）、代理出口货物证明（委托外贸企业代理出口时提供）。以上单证应为原件，并按退税部门的要求装订成册。
　　（2）《生产企业进料加工进口料件明细申报表》后附进口货物报关单（复印件）等单证，并按退税部门的要求装订成册。
　　（3）《生产企业进料加工登记申报表》后附进料加工登记手册（复印件），复印件的内容包括：手册封面、企业加工合同备案呈报表（预录入）、手册第一页。
　　

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五、免抵退税单证办　　免抵退税企业涉及的下列单证，由各地退税部门负责办理。
　　（一）《生产企业进料加工贸易免税证明》
　　免抵退税企业出口货物如果有贸易性质为进料加工的，在该笔货物进行退税申报的同时，向主管退税部门申请出具《生产企业进料加工贸易免税证明》，证明办理流程如下：
　　1、进料加工业务的登记
　　免抵退税企业领取进料加工登记手册，应向退税部门办理手册登记。
　　2、进料加工进口料件明细申报
　　免抵退税企业有进料加工贸易性质的货物报关进口并拿到进口货物报关单后，应向退税部门办理进口料件明细申报。
　　3、进料加工贸易免税申请
　　免抵退税企业每月打印和生成退税申报数据时，如果有贸易性质为进料加工的货物，退（免）税申报系统自动根据进料加工手册登记的计划分配率生成《生产企业进料加工贸易免税申请表》数据，企业作为退税申报的内容之一向退税部门提出免税申请。
　　5、进料登记手册的核销
　　（1）进料加工登记手册海关核销
　　免抵退税企业在《进料加工登记手册》最后一笔出口业务在海关核销后、《进料加工登记手册》被海关收缴之前，将手册复印。
　　（2）进料加工登记手册核销登记
　　免抵退税企业手册在海关核销后，本手册项下出口货物的退税单证全部收齐，并已办理退税申报后，应向进出口税收管理分局办理进料加工手册核销登记。
　　进料加工登记手册核销登记步骤如下：
　　①录入信息；
　　②打印申请表；
　　③生成申报数据。
　　（3）进料加工手册登记核销申请
　　企业持《生产企业进料加工手册登记核销申请表》和对应的电子数据，向主管退税部门办理进料加工手册核销手续。
　　①《生产企业进料加工手册登记核销申请表》及相应电子数据；
　　②向海关办理核销的《进料加工登记手册》复印件；
　　③间接出口货物的报关单复印件；
　　④海关补税的税收缴款书复印件。
　　对属于间接出口结转来的进料加工登记手册，若对方结转过来的进口料件未实行免税，而是开具增值税专用发票，则该手册进行登记时，计划进口总值为0，即该本手册的计划分配率为0。进口料件明细申报和退税明细申报照常进行。该本手册在核销时，核销项目中的“其他减少进口料件”栏，输入该本手册的全部进口料件总金额，使得该本手册的实际分配率为0。
　　（二）来料加工免税证明
　　1、来料加工手册登记
　　免抵退税企业自海关取得《来料加工登记手册》后，应向退税部门办理登记。
　　（1）登记信息录入
　　通过出口货物退（免）税申报系统，将手册相关内容录入系统。
　　（2）生成《生产企业来料加工贸易免税申请表》
　　企业通过出口货物退（免）税申报系统，选中“生产企业来料加工免税证明申请表”，按“增加”按钮，确定后根据来料加工登记手册的信息生成《生产企业来料加工贸易免税申请表》。
　　通过退（免）税申报系统，选中“生产企业来料加工手册登记”，按“增加”按钮，确认后生成《生产企业来料加工贸易免税申请表》申报数据。
　　（3）申请开具《生产企业来料加工贸易免税证明》
　　免抵退税企业向主管退税部门申请办理来料加工免税证明，并提供以下资料：
　　①《生产企业来料加工贸易免税申请表》及对应的电子数据；
　　②来料加工登记手册复印件（复印件按申请表的顺序号装订成册）、其中复印件的内容包括手册封面、企业加工合同备案呈报表（预录入）、手册第一页；
　　③外经贸主管部门批准的《加工贸易业务批准证》及有关清单。
　　免抵退税企业涉及的下列单证，由市进出口税收管理分局负责办理。
　　（三）补办出口货物报关单证明
　　生产企业遗失出口货物报关单（出口退税专用）需向海关申请补办的，可在出口之日起六个月内凭市进出口税收管理分局出具的《补办出口货物报关单证明》，向海关申请补办。
　　1、补办出口货物报关单信息的录入
　　出口企业通过退（免）税申报系统，将遗失的货物报出口关单信息录入系统。
　　2、生成《关于申请出具（补办出口报关单证明）的报告》
　　企业通过退（免）税申报系统，在“申请出具（补办出口报关单证明）的报告”栏选中需补办的出口货物报关单，按“增加”按钮，确定后根据录入的遗失出口报关单信息生成《关于申请出具（补办出口报关单证明）的报告》。
　　通过退（免）税申报系统，在“申请出具（补办出口报关单证明）的报告”栏选中需补办的出口货物报关单，按“增加”按钮，确认后生成《关于申请出具（补办出口报关单证明）的报告》申报数据。
　　3、申请开具《补办出口货物报关单证明》。
　　免抵退税企业向市进出口税收管理分局申请出具补办出口货物报关单证明，并提供相关资料及电子数据：
　　（四）退运已办结税务证明
　　生产企业在出口货物报关离境后因故发生退运，海关已签发出口货物报关单（出口退税专用），若企业已申报退税，可以凭市进出口税收管理分局出具的《退运已办结税务证明》，到海关提取退运货物。
　　1、退运已办结税务证明信息的录入
　　通过退（免）税申报系统，将退运信息录入系统。
　　一、出口退税登记
（一）开业登记
　　有进出口经营权的生产企业按照《国家税务总局关于印发〈出口货物退（免）税管理办法〉的通知》（国税发[1994]031号）的规定，自取得进出口经营权之日起三十日内向主管退税机关申请办理出口退税登记，没有进出口经营权的生产企业应在发生第一笔委托出口业务之后十五日内向主管税务机关申请办理出口退税登记。

2、生成《出口货物退运已办结税务证明申请》
　　企业通过退（免）税申报系统，在“出口货物退运已办结税务证明申请”栏选中退运对应的出口货物报关单，按“增加”按钮，确定后根据录入的退运信息生成《出口货物退运已办结税务证明申请》。
　　通过退（免）税申报系统，在“退运已办结税务证明申请的报告”栏选中退运对应的报关单，按“增加”按钮，确认后生成《出口货物退运已办结税务证明申请》申报数据。
　　3、申请开具《退运已办结税务证明》
　　免抵退税企业向市进出口税收管理分局申请出具《退运已办结税务证明》，并提供相关资料及电子数据。

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太长了，都是理论的，有没有点实践的经验交流