新中大国库集中支付

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把会计集中核算制整合进国库集中支付制的理论思考
(福建省漳州市财政局 吴国伟)

　　一、整合的依据：两种制度的核算内容实际上是一项预算执行业务的两个侧面
　　每一项预算执行业务都是从预算单位的年初预算开始，经过财政部门资金拨付——财政总会计核算，到预算单位用款——单位会计核算，再到单位与财政年度总决算，最后回到下一年预算。这一循环过程笔者将其抽象为预算执行的经济模型。
　　所谓的预算执行的经济模型：是指预算执行以什么为起点，在执行的过程中，如何控制、如何购买、如何支付和结算、如何进行会计反映，并以此为基础如何调整下一轮预算的过程。在集中支付的模式下，其简要示意图如下：


　　建立在公共财政框架下的预算执行，一般是以部门预算为起点，当部门预算经法定程序确定下来以后，它就成为财政部门新一年的工作目标和任务。在国库集中支付制度下，将部门预算按月份或按项目进度分解的量就成为日常预算执行的控制限额。这里隐含着：年初预算对用款计划的控制；用款计划对资金支付的控制两个递进的控制机制。
　　每一笔财政性资金收支后，都需要分别做二方面的核算：一是财政预算总会计根据资金功能分类按政府预算收支科目进行的会计核算；二是预算单位会计根据资金的使用情况按行政事业会计科目进行的会计核算。通常情况下，两者是截然分开的，而对于建立在会计核算信息集中基础上的国库集中收付制度，它使每一笔预算执行业务的财政核算与单位核算互相关联、互为对应，从两个不同侧面完整地反映一项预算的执行。
　　它的实现方法是：在每一笔业务的记账凭证上，通过网络分别由不同的部门或单位填列政府收支预算科目和单位会计科目，然后再进入各自的核算系统，但它们共同贮存在同一数据库之中，从两个侧面分别反映此项资金的功能构成（年初预算安排）和使用情况（具体用途）。如此，政府资产负债总表的提供无须再等到年度总决算完成才可知晓，它完全是实时的。
　　显而易见，预算执行过程中的每一项经济业务，都成为由财政预算总会计核算、单位财务会计核算、预算指标对实际支用的控制这三个侧面共同搭建的三维空间中的一点（如下图点M）。笔者将其归结为预算执行的数学模型。
　　所谓的预算执行的数学模型：是指预算执行过程中的某一项经济业务在不同侧面上所反映的性质以及它们之间的关联程度。用坐标图表示如下：


　　如上图所示，无论哪一项预算执行业务的发生，都同时在这个三维空间的XOY、YOZ、XOZ三个面上反映出来：在XOY面上，体现该项支出在年初预算中的分类，是财政总会计核算的任务；在YOZ面上，体现该项支出的具体用途，是预算单位会计核算的内容；在XOZ面上，体现了年初预算对单位支出的控制，是财政支付机构预算执行控制的依据。
　　三个层面分别对应着三个操作主体即财政部门－支付机构－预算单位，三者共同构成预算执行完整的链路。这个三维空间是对预算执行全过程核算的全面反映，它通过底座“预算对支付控制”这个层面实现财政核算与单位核算的关联，是会计集中核算整合进国库集中支付制度的立足点和依据，它将国库集中支付制从政府出纳型提升到政府会计型，是大财政、大预算的理念。

　　二、把会计集中核算整合进国库集中收付制度的优越性
　　把会计集中核算整合进国库集中收付制度可以集成会计委派制、会计集中核算制、国库集中收付制等制度的优点。它保留有国库集中收付制度的内核机制——用款预算指标限额控制，这与集中核算制有着本质性的区别，真正实现了资金源头上的把关，使库外资金沉淀成为零余额，弥补了集中核算制的不足；同时又沿用集中核算制的报账制，取消授权支付，全面实行财政直接支付，实现对授权支付资金实行全程管理，延伸了国库集中支付财政管理职能，是多种制度优点的集约模式。其优越性主要体现在以下几个方面：
　　1、有利于提升预算执行监督的质量。
　　自从建立会计集中核算制以来，会计核算机构在对财政性资金的收支活动进行会计核算的同时，实施了会计监督。但其只能根据单位报来的单据是否合法来判断此项业务是否真正发生，只要单据合法有效，在无法确认单据上反映的经济业务是否真实的情况下，都予以报销。因此从某种意义上讲，核算机构只能承担票据合法性，手续完备性的会计监督，不能对经济业务发生的全过程进行监督，特别是未能进行事前防范、事中跟踪问效和日常监控。
　　实行国库集中收付制，则以预算指标为控制额，真正实现了资金源头上的把关，使“买酱油的钱不能用来打醋”，将预算执行监督从会计监督提升到财政监督。但是，对于通常国库集中支付制下授权支付部分的财政性资金管理，同样有上述的漏洞，对判断经济业务是否真实发生同样是失控的，会计核算信息是分散的。将会计集中核算整合进国库集中收付制后，就可以对已纳入集中核算的所有资金全面实行财政直接支付，把会计监督从集中核算中分离出来，并与财政监督有机结合在一起，从而完成财政性资金的全程控制。
　　2、有利于财力薄弱的市(县)级财政提高财政资金的调控能力。
　　实行具有授权支付的国库集中支付制度，对于授权支付部分的财政性资金，预算单位用款时，按照财政部门的授权，自行向代理银行签发支付令，代理银行在用款额度内见票即付。对于地方财力不强的市（县）级财政，由于其财政收入的总量小且不均衡，实行授权支付，很有可能就会导致库款透支等现象的发生。而实行整合后的国库集中收付制，沿用了集中核算的报账制，取消授权支付模式，使得所有财政性资金的开支都置于支付机构监控之下，改变了授权支付资金规模控制的不确定性，是集中收付制度的延伸，确保财政对政府性资金的调控能力，严防库款透支现象的发生。
　　3、有利于集中核算制的转轨和改革的分步推进。
　　国库管理制度的改革涉及到法律环境、技术条件、管理体制、人员素质等诸多方面的因素，特别是央行实时清算系统和各地千差万别的财力基础，我们不可能等到所有的条件都成熟才一蹴而就。笔者认为，针对目前央行实时清算系统尚未启动的现状，在原来集中核算制改革的基础上，只要把“到位资金控制模式”转变为“指标控制模式”，就可以实现闲置资金保留在国库。日常全部支出只从“财政集中支付零余额总户”一个账户进行支付，并通过财政在代理银行开设的“备用金账户” 作为缓冲区，实现“财政集中支付零余额账户”与“备用金账户”的实时清算，次日再从国库存款回补备用金。待央行清算系统建立之时，取消备用金账户即可实现真正意义的国库集中支付。
　　4、有利于开辟细化部门预算工作的新途径。
　　会计集中核算制度对单位会计核算实行监控或代理，大大提高了会计信息质量，尤其是它所提供的月、季、年终决算报表数据的真实性、囊括资料的全面性及会计信息的可用性是勿庸置疑的，这也是财政部门多年以来梦寐以求的。实行国库集中支付，完全不必退回信息分散的状态，可以考虑通过集中核算或比如采取“镜像”等技术将会计核算信息集中起来，使这些“高保真”、没有“杂质”和“水份”的会计信息得到共享，给财政部门提供预算安排与执行结果真实的量化比较，为科学编制部门预算、细化预算奠定坚实的基础。反过来，更进一步推进国库集中支付改革的深入开展。
　　5、有利于节约改革成本。
　　自从97年中纪委和财政部提出推行会计委派制以来，全国各地纷纷进行了会计集中核算制的改革，会计集中核算制作为财政国库支付制度改革的前站，有其重要的意义。如今要推行国库集中支付制，应该建立在原先改革成果的基础上，将集中核算制部分职能分离出来并融入其中，不仅可以利用现有的改革成果，还可以妥善解决了重新“支摊子”“另起灶炉”的问题。充分发挥会计核算中心现有的硬、软件网络基础设施，人才队伍、技术力量、信息资源等各方面的优势，避免重复投资，解决重复设立机构和人员膨胀的问题，体现机构改革的要求，符合“精简、高效、统一”管理的目标。

　　三、把会计集中核算整合进国库集中收付制度的可行性
　　从目前全国各地实际运行的情况来看，会计集中核算是以统一核算为手段、集中资金为基础、加强财政资金收支管理为目标的一种财政管理模式。在实际操作中，已具备了财政国库集中收付制度的基本雏形，为全面建立财政国库集中收付制度奠定了坚实的基础、构建了“操作平台”。
　　笔者认为，完全可以将集中核算制改革成果转化成为推行国库集中支付制改革的起点条件，将会计核算信息集中反映到国库集中支付的系统中，使之成为政府会计型的国库集中支付制，而不再是出纳型的国库集中支付。也正是会计集中核算的实施，使国库改革已经具备实现“直通车”的可行性。
　　1、两种制度有机融合的基础。
会计集中核算制与国库集中支付制相互融合，可以实现二种制度的优势互补。其可以整合的基础就是：①操作主体相同。两种制度都是由财政部和中纪委共同提出，由各级财政部门负责实施；②作用对象相同。两种制度针对的对象都是所辖的行政事业单位；③核算内容相同。两种制度都是对行政事业单位的预算内、外资金及其他各类款项实行统管；④组织形式相同。两种制度大多都是采用“一站式服务，柜组式作业，链条式管理”方式。 ⑤最终目标相同。两种制度的最终目的都是增强财政对政府性资金的调控能力，提高财政资金使用效率和“阳光”度。
　　2、集中核算制为国库集中收付制度奠定了坚实的基础。
　　在集中核算的运作过程中，会计核算中心已经部分承担或履行了财政国库集中收付制度的职能与职责，为过渡到国库集中收付制度做好了前期准备。到目前为止，对于工资支出，全国各地的核算中心都已实现了直接支付到个人账户；对于购买支出、专项支出等基本上采取报账制。报账制作为核算中心的通行做法，实际上已形成国库直接支付的雏形，构建起了国库集中支付的“财政支付总户——收款人”这一层面的“操作平台”，推行国库集中支付时，只需将“到位资金控制模式”过渡到“预算指标控制模式”，“财政支付总户”便可过渡为“零余额总户”，就可完成集中支付改革的“财政支付零余额总户——收款人”这一层面的改革工作。
　　3、集中核算制为国库集中收付制度解决了资金的 “安全出口”问题。
实行会计集中核算之后，在不改变单位预算管理体制、理财机制、法律责任等“三不变”前提下，各预算单位的各类银行账户已全部取消，由财政部门统一在银行开设账户，集中办理资金支付结算。各预算单位的会计机构及财会核算职能已被会计核算中心取而代之，采取“会计主体与会计核算的分离，资金所有权与核算权的分离”的“两权分离”核算模式。
　　在此基础上，实行国库集中收付制度，结合“五权不变”，即“资金所有权、使用权不变，财务管理自主权不变，单位的资金筹措渠道不变，单位的经济责任、法律责任不变”，只设置“财政集中支付零余额总户”一个账户，全面实行财政直接支付。这样比各单位分别在商业银行开设零余额账户实行授权支付的做法又向前推进了一大步，资金的“出口”更加安全、便捷、流畅。

　　四、把集中核算制整合进国库集中收付制度具体做法的设想。
　　笔者认为，整合并不是合并，是有所保留有所放弃，重新有机组合。引用哲学的一个术语“扬弃”来形容非常贴切。把集中核算制整合进国库集中收付制度具体做法有以下四个方面的内容：
　　1、机构的整合。
　　将原来会计核算中心的前台审核和会计职能分离开来，前台审核与国库支付审核职能合二为一，成为国库支付执行机构的审核部门；集中核算退格为集中（或部分）代理记账，有条件单位可以退回由单位自行会计核算，但会计信息要通过网络集中到财政中心数据库，核算分离出去的单位与中心集中代理记账单位在数据库结构上是并列的，方便随时的拆分与集合。这样整合以后，国库执行机构的业务部门可分为：审核部、资金部、支付会计部和代理记账部四个功能部门。
　　2、信息的整合。
　　融入会计核算信息以后，财政信息管理系统成了一个大系统的概念，它涵盖了预算单位会计核算信息、财政预算管理、国库收付、资产与债务等信息，是从一级政府角度出发的大财政、大预算，并能够与部门互动的信息系统。每一项预算执行业务的三个侧面(如前文所述的三维空间投射点)的信息都集中储存在财政管理信息系统中。为了提高运行效率，分数据库存放在各单位，变动实时映射到财政中心数据库，实现预算执行信息的大集中。在这个系统中，至少拥有以下几种套账套（包括总账和明细账）：预算指标管理账套、财政性资金收支账套（含预算内外资金）、财政总会计账套、特设财政专户账套、各预算单位实体账套、预算单位汇总账套等。
　　3、资金的整合。
　　实行会计集中核算以后，单位的账户一律被取消了，不属于财政性资金的各类结算资金也被集中核算了。现在实行国库集中支付改革，若将各类结算资金退回各单位，势必引起各单位重新开立账户，为了避免这一现象的发生，在集中核算的基础上，可以将各类结算资金纳入集中支付，只不过是以到位资金作为支付控制数，实行财政专户集中管理。这样，纳入集中支付的资金便有三类：预算内、预算外、结算类资金。
　　4、业务的整合。
　　整合后的国库集中支付制下，每一笔支付成立后，财政管理信息系统通过后台会计对该笔业务进行财政预算总会计核算和指标核算的同时，将该笔支付信息通过网络提供给代理记账部门或预算单位进行各预算单位的会计核算。对于各核算单位来讲，支付信息的金额是无法改动的，只能对其使用的会计科目进行定义。因此在财政信息管理系统中，对于每一笔业务同时具备的经济用途和预算功能两种分类会计核算信息是准确无误的，它们互相沟稽、互相对应，构成完整的预算执行的“全景图”。
　　5、一般业务流程。
　　在央行清算系统尚未建立之前，具体运作程序如下：预算单位根据批准的部门预算编制分月用款计划，经过财政部门批复下达后，成为支付机构办理财政性资金支付的依据。预算单位向财政国库支付机构提出用款申请，经前台审核后开具支付令，从“财政集中支付总户”中向收款人支付款项，然后通过财政部门在代理银行开立的“备用金账户”与“财政集中支付总户”进行实时清算，次日再从国库单一账户（专户）向“备用金账户”回补资金。支付确认后，支付信息便通过网络提供给中心代理记账部门或预算单位进行单位会计核算。
　　在这种运作方式下，由于银行间的清算系统是通过网络进行的，因而“财政集中支付专户”每天与“备用金账户”清算结束后其余额为零，财政资金的日常结余除了固定一小部分资金存放于“备用金账户”外，其余的都集中保留在国库单一账户之中。待到央行清算系统建立起来后，取消“备用金账户”即可实现完全的国库集中支付。
　　总而言之，只要从一级政府大财政大预算的角度着眼，跳出“国库本位”的框框，不难理解会计集中核算制与国库集中支付制是兼容的、互补的，两者之间并不存在非此即彼的对立。它们的融合，特别是对于县一级财政来说，更具有现实意义。